Как застройщиков вынуждают «дробить» бизнес

Доклад на конференции Налоговое право в решениях Конституционного суда РФ, 20 – 29 апреля 2022 г. Вы можете принять участие в конференции, оставив комментарий к этому докладу и к докладам других участников конференции. Программа конференции по этой ссылке.

Нередко субъекты строительной деятельности совмещают функции. К примеру, застройщик может финансировать (полностью либо частично) строительство, выступая тем самым застройщиком-инвестором. Либо выполнять часть работ, совмещая функции генподрядчика и застройщика.

Расширительное, в отрыве от буквального прочтения и экономического обоснования, толкование налоговым органом условий применения пп.23.1 п.3 ст.149 НК РФ ставит застройщиков, выполняющих строительство своими силами, в неравное положение по сравнению с чистыми посредниками.

Фактически налоговые органы (и суды) склоняют застройщика дробить бизнес выделять генподрядчика на отдельное юридическое лицо.

Суть дела. Компания Ленское строительное управление строила жилые дома по договорам долевого участия с муниципалитетом (ДДУ). В рамках программы по переселению из аварийного жилья. Применяла УСН (6% с доходов).

Строительство вела как собственными силами, так и с привлечением третьих лиц (подрядных организаций) для выполнения отдельных работ. Совмещала тем самым функции застройщика, заказчика и генерального подрядчика.

Оплата услуг застройщика в цене контрактов не выделялась.

Все полученные средства от участников долевого строительства налогоплательщик квалифицировал как средства, полученные в рамках целевого финансирования, и отражал по кредиту счета 86 Целевое финансирование.

Налоговый орган решил, что полученные по ДДУ денежные средства это выручка за строительные работы. Доход компании превысил лимит по УСН, и компании доначислили налоги по общей системе налогообложения.

Суды поддержали инспекцию, указав следующее:

В том случае, когда застройщик принимает на себя обязательства генподрядчика и осуществляет строительство собственными силами или собственными силами с привлечением иных подрядчиков, денежные средства дольщиков (инвесторов) для него уже получают новое экономическое содержание выручка за строительные работы.

В этом случае в целях налогообложения прибыли денежные средства дольщиков (инвесторов) должны признаваться в доходах застройщика, совмещающего функции генподрядчика, в полном объеме.

Аргумент компании о том, что часть полученных средств необлагаемые НДС услуги застройщика (пп.23.1 п.3 ст.149 НК РФ), суды отклонили со ссылкой на отсутствие раздельного учета. Судя по суммам, компании доначислили налог с оборота НДС со всей суммы контракта, без учета входных вычетов.

Конституционный Суд РФ не нашел оснований для принятия жалобы к рассмотрению (Определение КС РФ от 26 апреля 2021 г. № 607-О):

Само по себе данное законоположение (пп.23.1 п.3 ст.149 НК РФ) принято законодателем в рамках предоставленной ему дискреции в сфере установления правил льготного налогообложения и не может рассматриваться как нарушающее конституционные права заявителя, которое, как установили суды с учетом специфики осуществляемой им деятельности, являлось генеральным подрядчиком.

Судебная практика. Рассмотренное дело не единичное на сегодняшний день сложилась отрицательная для застройщиков практика по этому вопросу:

  • Постановление 15ААС от 19.03.22 по делу А32-17333/21, СФ Строитель
  • Постановление АС УО от 04.03.22 по делу А42-4989/18, Мурманскпромстрой
  • Постановление АС УО от 10.02.22 по делу А76-8466/21, СЗ Горстрой
  • Постановление АС ВСО от 14.12.20 по делу А19-23936/19, СМУ Черемховское
  • Постановление АС ЗСО от 11.09.20 по делу А81-9115/19, Кировский ССК
  • Определение ВС РФ от 12.05.20 по делу А81-2826/19, Кировский ССК
  • Постановление АС ВСО от 30.01.20 по делу А19-26081/18, СибГрадСтрой
  • Определение ВС РФ от 25.12.19 по делу А59-6704/18, Рыбоводстрой
  • Постановление АС УО от 19.04.19 по делу А71-3163/18, Можгинское СО
  • Постановление АС СЗО от 20.07.17 по делу А56-58158/16, СТС Ладога

Во всех вышеуказанных делах застройщики, осуществлявшие строительство своими силами (полностью либо частично), столкнулись с доначислениями.

При этом нет ясности и среди самих налоговых органов.

Так, в деле №А45-21414/20 (Постановление АС ЗСО от 13.10.21) застройщик, должно быть зная о наличии отрицательной судебной практики, изначально квалифицировал средства по ДДУ как стоимость строительно-монтажных работ и включил в налоговую базу по НДС и налогу на прибыль.

Инспекция, напротив, решила, что муниципальный контракт это договор долевого строительства, а учтенные налогоплательщиком в качестве доходов от реализации денежные средства по муниципальному контракту средства целевого финансирования.

Суды поддержали налогоплательщика в этом деле.

Нормативное обоснование. Но есть ли нормативное обоснование для таких выводов?

В ст.2 Закона 214-ФЗ дано следующее определение:

застройщик это хозяйственное общество, которое имеет в собственности или на праве аренды, на праве субаренды либо&hellip, на праве безвозмездного пользования земельный участок и привлекающее денежные средства участников долевого строительства в соответствии с настоящим Федеральным законом для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения, на основании полученного разрешения на строительство.

В соответствии с подпунктами 22, 23, 23.1 п.3 ст.149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации следующие операции, связанные с жилыми помещениями:

22) реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них,

23) передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир,

23.1) услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2004 года N 214-ФЗ Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).

Иными словами, нормы закона 214-ФЗ не ограничивают застройщиков в объеме принимаемых на себя обязательств. Напротив, привлечение денежных средств дольщиков для строительства домов предполагается.

При этом пп.23.1 п.3 ст.149 НК РФ не содержит каких-либо ограничений на их применение в зависимости от того, являются ли услуги застройщика подрядными или посредническими.

Данной нормой также не предусмотрено каких-либо ограничений на применение освобождения от налогообложения в случае, если вознаграждение организации за выполнение функций застройщика в договоре не выделено.

Не содержит НК РФ и норм, обязывающих исчислять НДС с суммы строительно-монтажных работ, выполненных застройщиками своими силами. Пп.3 п.1 ст.146 НК РФ не применим к деятельности застройщика, поскольку строительство дома для участников ДДУ не относится к СМР для собственных нужд.

История вопроса. Согласно пояснительной записке[1] к Федеральному закону №119-ФЗ от 17.06.2010, целью введения пп.23.1 п.3 ст.149 НК РФ было улучшение положения застройщика и придание долевому строительству лучшей инвестиционной привлекательности:

С учетом того, что НДС является косвенным налогом и включается в цену договора, создаются заведомо неравные экономические условия для граждан, приобретающих жилье на стадии строительства и на вторичном рынке.

Также следует отметить, что большая часть населения покупает жилье на стадии строительства, прежде всего, для того чтобы сэкономить денежные средства, так как стоимость строящегося жилья ниже готового. Однако, заключение договора участия в долевом строительстве влечет за собой удорожание строящегося объекта для конечного потребителя на сумму НДС. Для застройщика это приводит к нерациональному отвлечению финансовых средств от строительства.

&hellip, Прибыль застройщика, получаемая в результате строительства и реализации жилья, оказывается под двойным налогообложением: НДС и налога на прибыль, что в итоге будет составлять 42% с полученного финансового результата.

&hellip, Проект закона предлагает освободить от обложения НДС услуг застройщика в рамках договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации. Это позволит создать благоприятные налоговые условия для цивилизованного развития первичного рынка жилья, мотивируя застройщиков работать по установленной форме договора долевого участия, и снять причины для использования альтернативных договоров, не подпадающих под НДС.

Каких-либо положений о том, что на спорную льготу вправе претендовать лишь застройщики, не ведущие сами строительство (чистые посредники в понимании налогового органа), пояснительная записка не содержит.

Следует отметить, что и до принятия пп.23.1 п.3 ст.149 НК РФ ВАС РФ поддерживал застройщиков в подобных спорах (Определение ВАС РФ от 29.12.08 по делу А32-27300/06, Строительное управление №2):

Инспекция ошибочно квалифицировала денежные средства, получаемые обществом от участников долевого строительства в качестве целевого финансирования строительства жилого дома, как авансы за реализацию работ.

Спорные выплаты независимо от способа осуществления строительства (подрядного или хозяйственного) являются инвестициями, поэтому не подлежат включению в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость.

Ссылка на п.22 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 №33О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость некорректна. Указанный пункт Пленума был посвящен вопросу применения вычетов по НДС у инвестора, а не вопросу налогообложения застройщика.

Таким образом, нормативное обоснование для переквалификации средств дольщиков в авансы отсутствует.

В качестве заключения. Рост жилищного строительства было, есть и будет в приоритете государства[2].

Освобождение от НДС операций по продаже жилья и услуг застройщика одна из мер поддержки жилищного строительства.

Очевидно, что наличие собственной материальной базы и штата позволяет снизить стоимость возводимого жилья и повышает финансовую устойчивость застройщика.

Расширительное, в отрыве от буквального прочтения и экономического обоснования, толкование налоговым органом условий применения пп.23.1 п.3 ст.149 НК РФ ставит застройщиков, выполняющих строительство своими силами, в неравное положение по сравнению с чистыми посредниками.

Фактически налоговый орган склоняет застройщика дробить бизнес выделять генподрядчика на отдельное юридическое лицо.

Такое положение дел явно идет в разрез с посланием Президента РФ об обеспечении доступности жилья и развития жилищного строительства.

[1] Пояснительная записка к законопроекту №98106-5 (https://sozd.duma.gov.ru/bill/98106-5)

[2] Нацпроект Жилье и городская среда, Послание Президента Федеральному Собранию от 21.04.2021 (http://www.kremlin.ru/events/president/transcripts/messages/65418)

Межтекстовые Отзывы
Посмотреть все комментарии
guest